„Миланов и Партньори” 1000 София, ул. „Врабча” № 17А, етаж 1, ателие 3, тел: 02/9868195, факс: 02/9868197 Vladilen Milanov Irina Sokolova СТАНОВИЩЕ по тълкуването и приложението на Закона за акцизите и данъчните складове („ЗАДС” - последни изменения с ДВ, бр. 105 от 22.12.2006 г.и ДВ, бр. 108 от 29.12.2006 т.) І. Въпроси 1. По силата на действащите в момента разпоредби на ЗАДС необходимо ли е денатуриране на биоетанола преди извеждането на продукта от данъчния склад? 2. Съществуват ли хипотези, при които би могло да се стигне до облагане с акциз със ставка различна от „0” на производителя на биоетанол? 3. От какво е бил мотивиран законодателят при изричното уреждане на биоетанола в ЗАДС? ІІІ. Правни изводи Със Закона за изменение и допълнение на Закона за акцизите и данъчните складове, обнародван в ДВ, бр. 81 от 06.10.2006 г. българският законодател за пръв път регламентира данъчното третиране на продукта биоетанол. Според чл. 3 от Закона за нормативните актове със закон се уреждат обществени отношения, които се поддават на трайна уредба, а според чл. 46, ал. 1 от същия закон разпоредбите на нормативните актове се прилагат според точния им смисъл, а ако са неясни, се тълкуват в смисъла, който най-много отговаря на други разпоредби, на целта на тълкувания акт и на основните начала на правото на Република България. В Мотивите към законопроекта изрично се посочва, че „с предлагания законопроект се цели попълване на празнота в съществуващия Закон за акцизите и данъчните складове чрез включването в приложното му поле на биоетанола”. Един от най – съществените аргументи, които мотивират законодателя за тази промяна е това, че България като страна-членка на Европейския съюз трябва да изпълни Директива 2003/30/ЕС на Европейския парламент и Съвета от 8 май 2003, както и поетия ангажимент от Комисията no енергетика в 39 НС на 02 февруари 2005 година в "Правна рамка за използването на биомасата в страните от европейския съюз и Peпублика България", по силата на която "за разширяване на производството и употребата нa биогорива- биодизел, биоетанол, като до 2010 година страните-членки на ЕС трябва да заменят 5.75% от общия обем на фосилните горива, използвани в транспорта, с биогорива". Посочва се също така, че не са маловажни и екологичните последствия от използване на възобновяеми енергийни източници и намаляване на отровните емисии в атмосферата. В България съществуват редица възможности за производство и експорт на биодизел и биоетанол, което от своя страна ще доведе до намаляване на отрицателното външнотьрговско салдо на България и създаване на нови възможности за трайно селскостопанско развитие в рамките на една силно развита аграрна икономика. Мотивиран от горните аргументи, законодателят дава изрична, самостоятелна регламентация на биоетанола във връзка с данъчното му третиране по следния начин: 1. За пръв път понятието биоетанол се дефинира. Според чл. 4, т. 23 от ЗАДС "Биоетанол е етанол, произведен от биомаса и/или биологично разграждащата се част от отпадъците, който е предназначен за използване като биогориво”. От дефиницията е видно, че законодателят поставя два критерия при определяне на съдържанието на понятието – от какво е произведен и за какво е предназначен. В първоначално предложената от вносителите редакция на този текст се е съдържало подробно изброяване на растителните култури, от които биоетанолът се произвежда, както и на различните възможни предназначения. След обсъждане на текста и в духа на европейските ценности се прие максимално широка дефиниция на понятието, която не е ограничена по отношение на суровината за производство. Изразът „предназначен за използване като биогориво” трябва да се тълкува правилно в две направления: - от една страна предназначаването на един продукт от производителя не бива да се смесва с реалното оползотворяване на продукта от потребителя, който го е придобил; и - от друга страна, следва да се има предвид цялостната екологична полза от биоетанола, независимо от начина му на употреба, което означава, че всяко възможно предназначение би било съвместимо с целите и духа на закона. 2. Определен бе кодът съгласно Комбинираната Номенклатура на Република България (КН) – 2207 20 00. 3. В чл. 27, т. 11 от ЗАДС бе определен начинът, по който се изчислява данъчната основа за продукта, а именно: за биодизел и биоетанол - количеството литри, приведени към сравнителна температура 15 °С. Прави впечатление, че в чл. 27, т. 6 от ЗАДС е определен и начинът, по който се изчислява данъчната основа за етиловия алкохол - количеството хектолитри чист алкохол, измерено при температура 20 °С; Дори за незапознат с техонологичната страна на въпроса човек, е очевидна разликата в начина за определяне на данъчната основа на биоетанола и на етиловия алкохол, което е пряко доказателство, че законодателят третира тези два продукта съвършено самостоятелно, поради разликите между тях. 4. Чл. 32 от ЗАДС определя акцизната ствка за биотенола. Законодателят е използвал диференциран подход, като е разграничил една обща и една специална хипотеза. В общия случай акцизната ставка върху биоетанола е 0.00 лева за 1000 литра. Специалната хипотеза се отнася до случаите, в които биоетанолът се използва за обработка на земеделска земя от земеделски производители, одобрени за финансово подпомагане по Закона за подпомагане на земеделските производители, като в този случай акцизната ставка също е 0.00 лева за 1000 литра. Според настоящата редакция на закона, законодателят е уредил биоетанола като самостоятелен вид акцизна стока, с нулева ставка, приложима за всички случаи. Ако имаше предвид нещо различно, законодателят щеше изрично да посочи частните случаи, в които например акцизната ставка за биоетанола не е нулева. Но такива разпоредби не се съдържат нито в ЗАДС, нито в Правнилника за прилагането му. Изключение от горния извод прави единствено разпоредбата на чл. 35, ал. 2, според който: „Освен енергийните продукти по чл. 13 и биоетанолът, всички други продукти, които са предназначени за използване, предлагат се за продажба или се използват като моторно гориво, като добавка или за разреждане на моторни горива, се облагат със ставката, определена за еквивалентното моторно гориво в чл. 32, ал. 1”. Законодателят е допуснал изключение за енергийните продукти и за биоетанола – за тях, по аргумент от противното, не се прилага ставката, определена за съответното моторно гориво, а се прилага определената за тях ставка. Т.е. дори в тази хипотеза биоетанолът ще се облага с нулева ставка. Всички тези примери на изрично уреждане на конкретни случаи на приложение на биоетанола водят до единствено възможния извод, че ако законодателят целеше да въведе някакво акцизно облагане за специфични случаи, той несъмнено щеше да го направи изрично. От изложеното до тук е видно, че по силата на действащите разпоредби не съществуват хипотези, при които би могло да се стигне до облагане с акциз със ставка различна от „0” на производителя на биоетанол. Що се касае до въпроса за задължението за денатуриране на биоетанола пред компетентните митнически органи, следва отново да се отбележат разликите между етиловия алкохол (във връзка с който е въведено понятието „денатуриране”) и биоетанола. Според чл. 4, т. 12 от ЗАДС "Денатуриране е действие, при което към етиловия алкохол се прибавят отровни или неприятни за вкуса или за обонянието вещества (примеси), което го прави опасен за здравето или негоден за пиене.” Правилникът по приложението на ЗАДС дава по подробна информация относно денатурирането – разграничават се денатуриране по общ и по специален метод. В конкретния случай не са толкова важни химическите вещества, чрез които етиловия алкохол се денатурира, а по скоро целта на законодателя. Денатурирането е технологичен процес само по себе си, но също така е дълбоко свързано със същността на акциза като вид косвен данък. С акциз се облагат вредни за здравето стоки и услуги, като по този начин се цели ограничаване на употребата им чрез получаване на приходи за бюджета. По аргумент от противното стоки и услуги, които се определят като акцизни, но които не са опасни за здравето, а дори напротив, обикновено се освобождават от акциз, облагат се с нулева ставка и други подобни данъчни облекчения. Екологичната полза от производството и употребата на биоетанол, както вече бе посочено, е причината законодателят да определи нулева акцизна ставка за този продукт. Етиловият алкохол е опасен и вреден за здравето, когато се употребява от хората под формата на различни алкохолни напитки. Точно заради това се облага с акциз. Чрез денатурирането се цели етиловият алкохол да стане негоден за пиене (чрез прибавянето на отровни или неприятни за вкуса или обонянието на човека вещества). Негодният за пиене алкохол, т.е денатурираният се освобождава от облагане с акциз, съгласно чл. 22, ал. 1 от ЗАДС. Технологичният начин за получаване на етилов алкохол е различен от този, по който се получава биоетанолът. При биоетанола, като възможен енергиен източник, е от съществено значение действителното обемно алкохолно съдържание да е много висока. Биоетанолът е с обемно алкохолно съдържание минимум 99,5 vol. % и в състава му не са очистени т.нар. висши алкохоли, като например Метанол, Сяра и Хлор, което го прави напълно негоден за човешка консумация. Т.е. биоетанолът по начало е напълно негоден за човешка консумация. Затова законодателят не е предвидил никъде процедура по денатуриране конкретно на биоетанол. Твърдението, че биоетанолът е междинен продукт и като такъв, за да се реализира на краен клиент с код 2207 20 00 (т.е. с нулева ставка) трябва да се денатурира, е абсолютно несъстоятелно и не кореспондира с действащата в момента правна уредба поради следната причини: В чл. 8 от ЗАДС се съдържа легална дефиниция на "Междинни продукти". Това са „всички продукти с действително алкохолно съдържание по обем, превишаващо 1,2 % vol, но непревишаващо 22 % vol, и включени в кодове по КН 2204, 2205 и 2206, но непопадащи в обхвата на чл. 5 , 6 и 7.” Видно от използваният законодателен похват, критериите са дадени кумулативно, а един от тях е продуктът да е включен в КН 2204, 2205 и 2206, което за биоетанола не е изпълнено, тъй като според ЗАДС биоетанолът е включен в код КН 2207. Затова биоетанолът не е, и не може да е междинен продукт.

Не смятате ли, че на неефективните политики в областта на енергетиката трябва да се сложи край? При сегашното технологично равнище преференциите за биогоривата са пилеене на обществен финансов ресурс също като развиването на слънчева енергетика.